Доходите на физическите лица, получени от прехвърляне на права или имущество са облагаеми доходи по силата на чл.10, ал.1 т.5 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица /ЗДДФЛ/. Изключенията от това правило са изрично, регламентирани в чл.13 от същия закон.
Необлагаем е доходът, получен от продажбата или замяната на един недвижим жилищен имот, ако между датата на придобиването и датата на продажбата или замяната са изминали повече от три години/ чл. 13, ал.1 т.1 ЗДДФЛ/.
„Недвижим жилищен имот“ във връзка с прилагането на чл. 13, ал. 1, т. 1 ЗДДФЛ е недвижим имот, който към момента на продажбата или замяната може да служи за задоволяване на жилищни нужди. Няма изискване този имот да е бил единствено жилище на собствениците или те да са живели постоянно в него преди продажбата. Съгласно § 5, т. 30 от Допълнителните разпоредби на Закона за устройство на територията /ЗУТ/ „жилище“ е съвкупност от помещения, покрити и/или открити пространства, обединени функционално и пространствено в едно цяло за задоволяване на жилищни нужди. В чл. 40, ал.1 ЗУТ е посочено, че всяко жилище трябва да има самостоятелен вход, най-малко едно жилищно помещение, кухня или кухненски бокс и баня-тоалетна, както и складово помещение, което може да бъде в жилището или извън него. Допустимо е помещенията да бъдат пространствено свързани с изключение на тоалетни и бани-тоалетни.
Как стои въпросът с идеалните части от общите части? При сгради, в които етажи или части от етажи принадлежат на различни собственици, общи на всички собственици са земята, върху която е построена сградата, дворът и пр./чл. 38 от Закона за собствеността/. Идеалните части от земята под сградата не могат да се квалифицират като самостоятелен обект, реални части от обект или поземлен имот и УПИ по смисъла на т. 2 и т. 11 от пар. 5 на ДР на ЗУТ. Ето защо същите не могат да бъдат предмет на самостоятелно разпоредителна сделка, а се прехвърлят в едно с обекта от сградата. Поради, което ще се включат към режима на облагане на дохода от продажбата на този обект.
Спорни случаи от съдебната практика по обжалване на ревизионни актове по ЗДДФЛ:
Ателие, което се ползва за жилище, не влиза в категорията „недвижим жилищен имот“, тъй като преценката се извършва с оглед описанието на имота в нотариалния акт, с който е извършена продажбата/замяната. Ако предназначението на ателието е било променено на жилище, то това обстоятелство следва да е отразено в нотариалния акт, с който е извършена продажбата/замяната.
Ваканционен недвижим имот / вила, апартамент в апартхотел/, който се използва за настаняване на туристи или отдаване под наем. Ако жилищен имот във ваканционно селище / курорт се ползва за задоволяване на жилищните нужди на собствениците, доходът от продажбата на имота е необлагаем.
Жилище в „груб строеж“/ с издаден Акт за приемане на конструкцията на сградата, наричан още Акт 14/. Ако имотът е бил продаден/заменен преди получаване на разрешение за ползване от съответната администрация, продавачите-физически лица дължат данък върху дохода от продажбата/замяната. Според съдебната и данъчната практика разпоредбата на чл.13, ал.1, т.1 буква а от ЗДДФЛ е приложима само за недвижим имот, който към момента на продажбата или замяната може да служи за задоволяване на жилищни нужди. Разпоредбата не може да намери приложение за доходи от продажба или замяна на жилищна сграда, завършена на етап „груб строеж“, тъй като на този етап сградата не може да бъде ползвана по предназначение.
Доходът от продажбата/замяната само на едно жилище в рамките на един данъчен период е необлагаем. Собственици на два и повече апартамента, които са ги продали в рамките на една година/ един данъчен период/ не могат да се ползват от разпоредбата на чл. 13, ал.1 т.1 буква а ЗДДФЛ. Това най-често са случаи на продажба на апартаменти, получени от продавачите като обезщетение за учредено от тях право на строеж върху техен поземлен имот. Доходите на собствениците на такива имоти, които са извършили разпоредителни сделки с тях, не са освободени от данък. В новата данъчна практика се приема, че собственик, който е продал повече от един имот в рамките на един данъчен период, извършва тази дейност по занятие, макар че не е регистриран като търговец. Доходите от сделките с недвижими имоти на такива лица се облагат като доходи на едноличен търговец съгласно чл. 26, ал.7 ЗДДФЛ. Съдебната практика също е в тази насока.
В новата данъчна практика е изоставено разбирането, застъпено в Разяснение на НАП изх. № 94-00-57 от 30.03.2009 г. и Разяснение изх. № 94-00-19 от 30.01.2012 г. на НАП относно облагане с данък на доход от продажба на недвижими имоти, че ако един собственик продава два жилищни имота в една и съща календарна години, освободен от данък ще бъде доходът от единия имот, а от другия ще се дължи данък на общо основание.
Условие за не облагане на доход от продажба/замяна на жилище е наличие на тригодишен период между датата на придобиване на жилищния имот и датата на продажбата/замяната му.
Как се броят годините ? Съгласно чл.60, ал.2 ГПК срокът, който се брои на години, изтича в съответния ден на последната година.
Как се определя датата на придобиване на имота ? При покупко-продажба на недвижим имот датата на придобиване на имота е датата на сключване на сделката в нотариална форма, т. е. датата на нотариалния акт.
В практиката спорове възникват относно датата на придобиване на недвижими имот, в резултат на изпълнено право на строеж. Най-често в такива случаи се приема датата на въвеждане в експлоатация на сградата по реда на чл.177, ал.2 от Закона за устройство на територията / ЗУТ/ или издаване на разрешение за ползване по чл. 177, ал.1 ЗУТ. Според Разяснение изх. № 24-34-99 от 27.07.2011 г. на НАП за дата на придобиване на недвижимия жилищен имот (новопостроената къща) в следва да се приеме датата на въвеждането му в експлоатация, съобразно действащото законодателство, тъй като от тази дата се счита, че той може да служи за задоволяване на жилищни нужди. Това разбиране обаче е некоректно, защото с административните актове по ЗУТ се „узаконява“ сградата, но с тези актове не се прехвърля право на собственост върху отделните обекти в нея. Има решения на административни съдилища, според които за дата на придобиване на недвижимия имот трябва да се приеме датата на издаване на Акт за приемане на конструкцията/ известен като АКТ 14/, съставен от проектанта-конструктор, строителя, технически правоспособното физическо лице по част „Конструктивна“ към лицето, упражняващо строителен надзор по реда на Наредба № 3 от 31 юли 2003 г. за съставяне на актове и протоколи по време на строителството.
Липсата на яснота в закона относно датата на придобиване на имота за целите на облагането с данък върху доходите на физическите лице тепърва ще създава затруднения в данъчната практика и спорове при администриране на данъка върху доходите, тъй като на имотния пазар се извършват все по-често сделки с имоти, които продавачите са придобили в резултат на учредено от тях право на строеж.